Создание Резерва По Сомнительным Долгам 2023

• рассчитанная по результатам инвентаризации сумма резерва по сомнительным долгам корректируется с учетом установленных предельных величин резерва – 10% от выручки за предыдущий год или 10% от выручки за текущий квартал (в зависимости от того, какая величина больше);
• сумма скорректированного резерва по сомнительным долгам сравнивается с суммой остатка резерва, исчисляемого как разница между суммой резерва, исчисленного на предыдущую отчетную дату по правилам, установленным пунктом 4 статьи 266 НК РФ, и суммой безнадежных долгов, возникших после предыдущей отчетной даты;
• если сумма резерва, исчисленного на отчетную дату, меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде, если больше — разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Следовательно, при созданий резерва по сомнительным долгам по итогам отчетных периодов в 2023 году его сумма не может превышать большую из величин – 10% от выручки за предыдущий год (2023) или 10% от выручки за текущий квартал. При этом всегда определяется и учитывается сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода.

Резерв, создаваемый в налоговом учете, обязательным не является. Принятие решения о его создании — это право налогоплательщика. Но в части всех остальных моментов этот резерв регламентирован в значительно большей степени, чем бухгалтерский, отличаясь следующим:

Создание резервов в бухгалтерском и налоговом учетах (или только в бухучете) обычно приводит к созданию временных разниц по ним. В первом случае это объясняется различием как в принципах оценки ситуации, для которой нужен резерв, так и в суммах создаваемых резервов, определяемых по разным алгоритмам. А во втором — самим фактом отсутствия резерва в налоговом учете. Временные разницы меняются по величине при операциях, производимых с резервом, и списываются в момент закрытия суммы резерва.

• предельный объем создаваемого резерва с 2023 года ограничен величиной 10% от наибольшей из 2-ух величин — выручки за отчетный период, в котором создается резерв, или выручки за предыдущий год (налоговый период);
• резерв, не использованный в отчетном году, можно перенести на следующий год, скорректировав на его величину вновь создаваемый резерв по этому же долгу.

• право на его создание имеют только те, кто ведет учет, используя метод начисления;
• резерв применим только к задолженности покупателей;
• сформировать его можно только по уже просроченной задолженности;
• установлена продолжительность просрочки платежа для отнесения долга к тому, по которому можно создать резерв;
• в зависимости от срока задержки оплаты определен размер резерва, и для него установлены только 2 величины: на полную сумму долга при просрочке оплаты более 90 дней, на половину суммы задолженности при задержке платежа на срок от 45 до 90 дней;
• при наличии встречного обязательства (кредиторской задолженности) в резерв попадает только часть долга, которая не покрыта этой кредиторкой;

ВНИМАНИЕ! Резерв по сомнительным долгам формируется только в отношении задолженности перед налогоплательщиком, возникшей в связи с реализацией им товаров, выполнением работ, оказанием услуг. Поэтому в отношении сумм дебиторской задолженности, возникшей в связи с реализацией лицензионных договоров (имущественных прав), резерв по сомнительным долгам не формируется, т.к. по лицензионному договору передаются имущественные права (письмо Минфина от 17.02.2023 №03-03-06/1/10859).

Резервы в налоговом учете в 2023 году

По итогам налогового периода резервируемые суммы не могут составлять больше чем 10 % от выручки от реализации за этот же период. Если же резерв рассчитывается по окончании отчетного периода, в качестве предела берется наибольшая из двух сумм: 10 % выручки за истекший налоговый период либо 10 % выручки за настоящий отчетный период.

Еще один вид резервов, создаваемых предприятиями, это резервы по отпускам (ст. 324.1 НК РФ). Они формируются в текущем периоде для их последующего расходования. Порядок определения резервов под отпуска в налоговом учете нужно прописать в учетной политике. Налоговый кодекс не предусматривает обязательного алгоритма для их вычисления.

Помимо вышеуказанных Налоговым кодексом предусматривается создание и других резервов. К ним относятся, в частности, резервы по ремонту основных средств предприятия, а также резервы по предстоящим расходам на НИОКР. Отметим, что некоторые виды резервов, которые предусмотрены бухгалтерским учетом, не затрагивают налоговый учет. Резерв по незавершенным судебным делам является оценочным обязательством наряду с прочими расходами будущих периодов, однако не создается в налоговом учете и не включается в расчет базы по налогу на прибыль.

1. Если зарезервированных сумм не хватило на покрытие издержек по отпускам, эта разница учитывается как расход на оплату труда.
2. Если в учете числится остаток, это значит, что сотрудники не полностью использовали свое право на отпуск. Здесь возможны два варианта:
   • когда вы не планируете создавать резерв в следующем году, остаток просто списывается как внереализационный доход;
   • если создание резерва по-прежнему целесообразно для предприятия, его остаток подлежит корректировке. Для этого сначала рассчитывается резерв по неиспользованным отпускам. Он равен произведению среднедневного заработка сотрудника и фактического числа неиспользованных дней отпуска. После этого определяется разница между остатком на отчетный день и уточненным резервом:

Все затраты, связанные с гарантией, списываются за счет резерва. Та часть, которая не израсходована полностью, переносится на следующий налоговый период. По его окончании величина вновь формируемого резерва сопоставляется с остатком. Если вы получаете меньшую сумму, то разность требуется учесть как внереализационный доход.

Резерв по сомнительным долгам

1. Основание создания – для этого типа резерва им послужат результаты проведенной в последний отчетный день инвентаризации дебиторских задолженностей.
2. Размер резервных отчислений – для каждого неплательщика определяется по отдельности (аналитический учет сомнительных долгов). При этом учитывается состоятельность каждого партнера (реальные финансовые перспективы и возможности в полной или частичной отдаче долга).
3. Способ создания резерва может выбираться организацией самостоятельно исходя из специфики деятельности и нюансов самой задолженности. Выделяют три возможных способа создания резервного фонда по сомнительным долгам:
   • интервальный – величина резервных отчислений рассчитывается каждый расчетный период (месяц, квартал) путем вычисления процента от суммы задолженности, который может меняться в зависимости от степени просрочки выплаты;
   • экспертный – оценивается величина долга, которая не будет выплачена в положенный срок, отдельно по каждому должнику, это и будет суммой резервных отчислений;
   • статистический – учитываются данные по безнадежным долгам сразу за несколько отчетных периодов по разным видам задолженностей.

• нарушение партнером сроков внесения денег по задолженности;
• получение данных о серьезных финансовых затруднениях у партнера-должника;
• отсутствие каких-либо дополнительных гарантий (залога, задатка, поручительства, банковской гарантии, удержания какого-либо имущества контрагента и пр.)

1. Данный фонд может быть создан в результате расчетов с юридическими и физическими лицами – покупателями за приобретенные товары, услуги или оплаченную работу. Авансы, перечисленные поставщикам, не включаются в резервные суммы.
2. После создания резерва руководство и/или бухгалтерия организации должны постоянно мониторить динамику задолженностей, так как их состояние может измениться, а резервный фонд должен отражать действительное положение вещей (аналитический подход).
3. В бухучете задолженность может быть признана безнадежной по регламенту ст. 266 НК РФ (как для налогового учета). В остальном лимита на сроки и размеры резервного фонда по задолженностям нет.
4. Если встал вопрос о том, какой порядок учета для резервных активов применить, бухгалтерский или налоговый, следует руководствоваться следующими факторами:
   • если разночтения касаются временной разницы соотнесения сроков задолженности (для бухучета это полное непогашение в течение 45 дней после истечения временных ограничений), то разница приведет к отложениям налоговых активов, то есть вычитаемых временных промежутков по тем или иным количествам средств (п. п. 8, 11, 14 ПБУ 18/02, утв. Приказом Минфина РФ от 19.11.2002 г. № 114н);
   • если сумма отчислений в резервный фонд по бухучету превышает установленный налоговым учетом 10 % барьер, то фирма будет оперировать постоянными финансовыми разницами (п. п. 4, 7 ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина РФ от 19.11.2002 г. № 114н).

Если в счет сомнительной задолженности с образованным резервом получена оплата от должника, хотя бы частично, это влияет на динамику средств в резерве в положительную сторону, что нужно отразить как восстановление по дебету 63 «Резервы по сомнительным долгам», корреспонденция со счетом 91 «Прочие доходы и расходы».

ПРИМЕР 1. В организации по итогам квартальной инвентаризации выявлена сомнительная задолженность в сумме 12 тыс. руб. по расчетам за реализованные товары. По данной задолженности был сформирован резерв в размере 100%. На дату создания резерва в бухучете будет содержаться следующая проводка:

Резерв по сомнительным долгам в бухгалтерском и налоговом учете: полный справочник для бухгалтеров

Сомнительным признается долг перед вашей организацией, который с высокой вероятностью не будет погашен полностью или частично (п. 70 Положения по бухучету N 34н, Письма Минфина от 27.05.2023 N 03-03-06/1/30504, от 14.01.2023 N 07-01-06/188, от 27.01.2012 N 07-02-18/01). Это может быть либо нарушение должником срока оплаты, либо Вы получили информацию о финансовых проблемах Вашего должника.

• задолженность покупателей,
• заказчиков,
• поставщиков,
• подрядчиков,
• прочих должников,
• задолженность учредителей,
• работников по оплате труда,
• по подотчетным суммам.

То есть это та задолженность, которая присутствует на счетах 62, 60, 68, 69, 71, 73, 75, 76. Сомнительным долгом может признаваться задолженность заемщика по выданному вами займу, отраженная на субсчете 58-03 «Предоставленные займы» (Приложение к Письму Минфина от 22.01.2023 N 07-04-09/2355).

В учетной политике по бухгалтерскому учету не стоит прописывать, что организация создает или не создает резерв по сомнительным долгам. Но организации необходимо утвердить порядок определения суммы резерва в своей учетной политике, так как в нормативных документах по бухгалтерскому учету процесс оценки возможности погашения долга не прописан.

Кроме того, отражается не предъявленная к оплате начисленная выручка по договорам строительного подряда, длительность выполнения которых составляет более одного отчетного года или сроки начала и окончания которых приходятся на разные отчетные годы (в сумме, исчисленной исходя из договорной стоимости или из размера фактически понесенных расходов, которые за отчетный период считаются возможными к возмещению) (п. п. 1, 2, 17, 23 Положения по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда» (ПБУ 2/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 24.10.2008 N 116н, Приложение к Письму Минфина России от 29.01.2014 N 07-04-18/01).

Резервы сомнительных долгов создаются по любой дебиторской задолженности, признаваемой организацией сомнительной (не только по задолженности покупателей и заказчиков за продукцию, товары, работы и услуги). В то же время если в отношении просроченной дебиторской задолженности на отчетную дату имеется уверенность в погашении, то резерв по данному долгу не создается (Письмо Минфина России от 27.01.2012 N 07-02-18/01).

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
— Энциклопедия решений. Учет временных разниц (с 1 января 2023 года);
— Энциклопедия решений. Учет постоянных разниц, постоянных налоговых доходов и расходов (с 1 января 2023 года);
— Вопрос: 2023 году в бухгалтерском учете был создан резерв сомнительных долгов. Для целей налогового учета такой резерв не создавался, при этом разница между налогооблагаемой и бухгалтерской базой была признана как постоянная (настройки бухгалтерской программы). В 2023 году задолженность по одному из контрагентов подлежит списанию (в бухгалтерском учете за счет резерва) вследствие получения постановления об окончании производства и возвращении исполнительного дела. Как теперь отразить списание дебиторской задолженности, в том числе с учетом требований ПБУ 18/02? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2023 г.)
— Вопрос: Организация исправляет ошибки прошлых лет в начислении временных разниц. Разницы были отражены 12 лет назад. На сегодняшний момент разницы начислены неверно — они никогда не должны были быть начислены, сейчас организация планирует списать их как постоянные, не влияющие на налоговый расчет. Выявлено, что никогда не должны были быть начислены ни временные, ни постоянные разницы. Выявленные ошибки не являются существенными. Какие проводки надо оформить при исправлении? Можно ли оформить проводку: Дебет 99 «Постоянные разницы» Кредит 09 без участия счета 68? Как это повлияет на формирование финансового результата текущего периода? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, май 2023 г.)
— Вопрос: Отражение в бухгалтерском учете и отчете о финансовых результатах временной разницы и отложенного налогового обязательства (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, сентябрь 2023 г.);
— Вопрос: Организация планирует использовать балансовый метод с отражением постоянных и временных разниц, предусмотренный в бухгалтерской программе с 01.01.2023. Возможно ли для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения при балансовом методе при применении ПБУ 18/02 оформить проводки с использованием счета 68 применительно к отражению временных разниц, возникающих в результате разных правил оценки первоначальной стоимости и амортизации внеоборотных активов? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, январь 2023 г.)

К сведению:
С 2023 года в п. 8 ПБУ 18/02 добавлена фраза о том, что временная разница по состоянию на отчетную дату определяется как разница между балансовой стоимостью актива (обязательства) и его стоимостью, принимаемой для целей налогообложения.
Иными словами, используется так называемый балансовый метод расчета временных разниц. Это означает, что выявлять временные разницы по каждой операции больше не обязательно (хотя из п. 3 ПБУ 18/02 не исчезло упоминание об учете ВР на основании первичных учетных документов непосредственно по счетам бухгалтерского учета). Теперь сравнивать соответствующие налоговые и бухгалтерские показатели можно только на отчетную дату. Смотрите дополнительно: Обзор изменений ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» (с отчета за 2023 год) (подготовлено экспертами компании ГАРАНТ, май 2023 г.); Вопрос: Бухгалтерские проводки при балансовом методе применения ПБУ 18/02 с 01.01.2023 (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2023 г.).

Обоснование вывода:
Сумма дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются в соответствии с п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее — Положение N 34н).
Дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, относятся:
— на счет средств резерва сомнительных долгов;
— либо на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались.
Все организации, которые должны соблюдать правила бухгалтерского учета, обязаны создавать резерв по сомнительным долгам в бухгалтерском учете и относить суммы резерва на финансовые результаты. Это соответствует требованиям ПБУ 21/2008 «Изменения оценочных значений».
Сумму резерва необходимо определить, учитывая или оценив степень вероятности, что задолженность не будет погашена. В дальнейшем (в предстоящих отчетных периодах) сумма резерва подлежит корректировке с учетом вновь появившейся информации (письмо Минфина России от 27.01.2012 N 07-02-18/01 «Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2011 год»).
В соответствии с п. 8 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» (далее — ПБУ 18/02) под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль — в другом или в других отчетных периодах. Данная норма действовала и до изменений, внесенных приказом Минфина России от 20.11.2023 N 236н (далее — Приказ N 236н) в ПБУ 18/02.
Приказом N 236н п. 8 ПБУ 18/02 дополнен следующей фразой: а также результаты операций, не включаемые в бухгалтерскую прибыль (убыток), но формирующие налоговую базу по налогу на прибыль в другом или в других отчетных периодах. Временная разница по состоянию на отчетную дату определяется как разница между балансовой стоимостью актива (обязательства) и его стоимостью, принимаемой для целей налогообложения.
Следовательно, доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль — в другом или в других отчетных периодах, признавались временными разницами и до внесения изменений в п. 8 ПБУ 18/02 Приказом N 236н.
При этом перечень случаев возникновения временных разниц, приведенный в п. 11 ПБУ 18/02, как в настоящее время, так и до внесения изменений не является закрытым и включает в себя прочие различия, аналогичные приведенным в п. 11 ПБУ 18/02. Заметим, что Приказом N 236н п. 11 ПБУ 18/02 дополнен иными случаями различий между бухгалтерским и налоговым учетом, в том числе в результате применения разных правил создания резервов по сомнительным долгам и других аналогичных резервов для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения.
По нашему мнению, и до внесения последних изменений в ПБУ 18/02 разница, возникшая в связи с тем, что в налоговом учете резервы по сомнительным долгам не создаются, признается временной и в отношении задолженности, возникшей из расчетов с поставщиками и подрядчиками и расчетов с прочими дебиторами и кредиторами.
Это обусловлено следующим.
В отличие от бухгалтерского учета создание резерва по сомнительным долгам в налоговом учете является правом, а не обязанностью (смотрите материал: Энциклопедия решений. Расходы на формирование резервов по сомнительным долгам в целях налогообложения прибыли).
При этом в соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде в виде суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, — суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва
Налогоплательщик, имеющий дебиторскую задолженность, может отнести ее к безнадежной при наступлении одного из обстоятельств, перечисленных в п. 2 ст. 266 НК РФ.
Соответственно, при наличии у организации дебиторской задолженности существует вероятность признания такой задолженности безнадежной в целях налогового учета. При этом такая задолженность может быть признана безнадежной как в отношении задолженности, возникшей при расчетах с покупателями, так и в отношении задолженности, возникшей при расчетах с поставщиками (смотрите дополнительно Энциклопедию решений. Списание нереальной к взысканию (безнадежной) дебиторской задолженности при налогообложении прибыли).
Следовательно, в сложившейся ситуации при создании резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском учете у организации возникают временные разницы между бухгалтерским и налоговым учетом как в соответствии с действующей редакцией ПБУ 18/02, так и до внесения изменений в ПБУ 18/02 Приказом N 236н (смотрите п. 4 Рекомендации Р-2/2008-КпР «Временные разницы по налогу на прибыль»).
Однако в данной ситуации при создании резерва по сомнительным долгам в части дебиторской задолженности, возникшей из расчетов с поставщиками и подрядчиками и расчетов с прочими дебиторами и кредиторами, была признана постоянная разница.
В соответствии с п. 39 Положения N 34н изменения в бухгалтерской отчетности, относящиеся как к отчетному году, так и к предшествовавшим периодам (после ее утверждения), производятся в отчетности, составляемой за отчетный период, в котором были обнаружены искажения ее данных.
Согласно п. 2 ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» (далее — ПБУ 22/2010) неправильное отражение (неотражение) фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации признается ошибкой.
Выявленные ошибки и их последствия подлежат обязательному исправлению (п. 4 ПБУ 22/2010).
Порядок исправления ошибок предшествующего отчетного года разъясняется в п.п. 5-14 ПБУ 22/2010. Причем порядок исправления ошибки зависит от периода ее обнаружения и существенности ошибки.
При этом особого порядка исправления ошибок, связанных с неправильным начислением отложенных налоговых активов, ПБУ 22/2010 и ПБУ 18/02 не содержат.
В соответствии с п. 9 ПБУ 22/2010 существенная ошибка предшествующего отчетного года, выявленная после утверждения бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в текущем отчетном периоде. При этом корреспондирующим счетом в записях является счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) (84).
Несущественная ошибка, выявленная после даты подписания бухгалтерской отчетности, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в месяце обнаружения ошибки. Прибыль или убыток, возникшие в результате исправления указанной ошибки, отражаются в составе прочих доходов или расходов текущего периода (счет 91) (п. 14 ПБУ 22/2010).
Напомним, что временные разницы приводят к образованию отложенного налога на прибыль (п. 9 ПБУ 18/02).
Если в результате применения правил бухгалтерского и налогового учета налогооблагаемая прибыль оказалась временно больше бухгалтерской, то временная разница является вычитаемой.
Вычитаемые временные разницы приводят к образованию отложенного налогового актива (ОНА).
В бухучете ОНА отражают записью:
Дебет 09 Кредит 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»*(1).
В свою очередь, постоянные налоговые расходы (ранее — постоянное налоговое обязательство)*(2) отражаются в бухгалтерском учете следующей записью:
Дебет 99 Кредит 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».
На наш взгляд, отражать несущественную ошибку, связанную с неверным отражением в предыдущих отчетных периодах разниц, возникших между бухгалтерским и налоговым учетом расходов, в составе прочих доходов или расходов текущего периода некорректно.
По нашему мнению, в данной ситуации ошибку следует исправить путем корректировки данных по счету 09 в корреспонденции со счетом 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» (если ошибка признается существенной) либо со счетом 99 «Прибыли и убытки» (если ошибка признается несущественной) и отразить в учете следующей записью:
Дебет 09 Кредит 84 (99).
Напомним, что в случае исправления существенной ошибки предшествующего отчетного года, выявленной после утверждения бухгалтерской отчетности, утвержденная бухгалтерская отчетность за предшествующие отчетные периоды не подлежит пересмотру, замене и повторному представлению пользователям бухгалтерской отчетности (п. 10 ПБУ 22/2010).
В случае исправления несущественной ошибки вносить исправления в отчетность за предшествующие отчетные периоды не требуется (Энциклопедия решений. Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности).

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Поскольку резерв по сомнительным долгам в налоговом учете не создавался, разницы, возникающие при создании в бухгалтерском учете резерва по сомнительным долгам, признаются временными.
Учитывая, что при создании резерва часть разницы была признана постоянной, в учете следует произвести корректировку данных по счету 09 «Отложенные налоговые активы» в корреспонденции со счетом 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» (если ошибка признается существенной) либо со счетом 99 «Прибыли и убытки» (если ошибка признается несущественной).

————————————————————————-
*(1) Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению предусмотрено, что для обобщения информации о наличии и движении отложенных налоговых активов предназначен счет 09 «Отложенные налоговые активы». По дебету счета 09 «Отложенные налоговые активы» в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» отражается отложенный налоговый актив, увеличивающий величину условного расхода (дохода) отчетного периода. По кредиту счета 09 «Отложенные налоговые активы» в корреспонденции с дебетом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» отражается уменьшение или полное погашение отложенных налоговых активов в счет уменьшения условного расхода (дохода) отчетного периода.
*(2) Возникновение постоянной разницы влечет образование постоянного налогового расхода (ПНР) или дохода (ПНД) (п. 7 ПБУ 18/02).

Резервы по сомнительным долгам в бухгалтерском учете

1. Если сомнительной задолженности менее 45 дней, то резерв не создается.
2. Просрочка более 45 дней, но менее 90 дней — сумма РФ до 50 % от величины просроченной дебиторской задолженности.
3. Обязательства просрочены более чем на 90 дней — создается РФ на полную сумму задолженности.

1. Образовался в процессе реализации продукции или оказания услуг (работ).
2. Не обеспечен залоговыми обязательствами, банковскими гарантиями либо поручительством.
3. Срок погашения данного обязательства нарушен (просрочен) либо велик риск образования просрочки.

ООО «Весна» осуществило реализацию товаров:

• ООО «Покупатель» — 50 000,00 рублей (120 дней просрочки);
• ООО «Закупщик» — 160 000,00 рублей (50 дней просрочки);
• ООО «Магазин» — 20 000,00 рублей (90 дней).

В мае ООО «Закупщик» оплатил задолженность в полном объеме.В июне ООО «Покупатель» сообщил о банкротстве и невозможности возврата средств.По итогам года невостребованные резервные средства списаны.

Пункт 5 статьи 266 Налогового кодекса РФ требует корректировать сумму резерва на 2023 год на сумму неиспользованного за 2023-й. Однако так поступать нужно только в том случае, если принято решение перенести оставшиеся с 2023 года резервные суммы на 2023-й. Если же такой перенос не запланирован, то суммы, учтенные в 2023 году как внереализационные расходы, придется включить в состав внереализационных доходов (п. 7 ст. 250 НК РФ).

О том, какие суммы, по мнению налоговиков, к сомнительным долгам относить не следует:

• расходы в виде предварительной оплаты, в том числе авансы;
• задолженность по договору цессии, поскольку она не рассматривается как задолженность, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг;
• задолженность по штрафам;
• суммы денежных средств, размещенные на счетах, депозитах в банках;
• задолженность по договору, если она покрывается за счет страхового возмещения по договору страхования предпринимательского риска.

И еще один момент. Вы вправе признать сомнительной или безнадежной задолженность, даже если никаких мер по взысканию этой задолженности не принималось. В частности, не важно, направлены ли контрагенту претензии, поданы ли в суд исковые заявления и т.п.
Ведь по своей природе списание безнадежной к взысканию задолженности в состав расходов является способом корректировки доходов, ранее отраженных в налоговом учете, но фактически не полученных компанией. Этим обеспечивается взимание налога, исходя из реально сложившейся прибыли.И не забывайте о рисках, если речь идет об учете задолженности, возникшей между взаимозависимыми лицами. Налоговики посчитают, что единственной деловой целью «бездействия» компании являлось списание с баланса задолженности и учет ее в качестве безнадежной, а само бездействие носило характер прощения долга. А это грозит доначислениями.Также надо различать ситуации, в которых в отношении части задолженности меры принудительного взыскания применялись и оказались безрезультатными, а в отношении другой части задолженности меры взыскания не применялись. Для признания этой части задолженности безнадежной должно иметься надлежащее основание. Найти его нужно в п. 2 ст. 266 НК РФ. Поскольку наличие постановления судебного пристава не позволяет списать задолженность, которая в этом постановлении не отражена.

Недействующим признается юридическое лицо, которое в течение двенадцати месяцев, предшествующих его исключению из ЕГРЮЛ, не представляло документы отчетности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах, и не осуществляло операций хотя бы по одному банковскому счету. Такое лицо считается фактически прекратившим свою деятельность и исключается из ЕГРЮЛ в порядке, установленном законом о государственной регистрации юридических лиц (статья 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 № 129-ФЗ).

Согласно пункту 3 статьи 213.28 Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» после завершения расчетов с кредиторами гражданин, признанный банкротом, освобождается от дальнейшего исполнения требований кредиторов, в том числе требований кредиторов, не заявленных при введении реструктуризации долгов гражданина или реализации имущества гражданина.

Но обстоятельства, указывающие на безнадежность долга, нуждаются в комплексной оценке. Например, прекращение основного обязательства вследствие исключения из ЕГРЮЛ должника по этому обязательству не прекращает поручительство, если кредитором были заявлены соответствующие требования к поручителю (статья 367 ГК РФ). То есть, в рассматриваемой ситуации задолженность еще не является безнадежной.

При проверках налоговых периодов до 2023 года не исключено, что налоговый орган потребует уменьшить сомнительный долг на сумму кредиторской задолженности. Эта позиция основывается на возможности погашения долга или его части зачетом встречных однородных требований в соответствии со статьей 410 ГК РФ (письмо ФНС России от 16.01.2012 № ЕД-4-3/269@).

Для признания долга безнадежным достаточно наличия одного из указанных в пункте 2 статьи 266 НК РФ оснований. Так, при наличии постановления судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства, нет необходимости дожидаться ликвидации должника.

Согласно п.70 Положения по бухгалтерскому учету, утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н, если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва сомнительных долгов, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года к финансовым результатам. Проводка в данном случае будут следующей:

Порядок создания резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском учете законодательно не закреплен. Поэтому организация разрабатывает способ создания резерва самостоятельно. Например, создать резерв по сомнительным долгам в бухгалтерском учете возможно воспользовавшись способом, предложенным в налоговом учете, а именно в пункте 74 статьи 266 Налогового кодекса. Или, как вариант, включить всю сумму выявленного долга в резерв.

Обратите внимание на пункт 70 Положения по бухгалтерскому учету, утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н: величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично. Например, если организация в совокупности выявила дебиторскую задолженность по нескольким контрагентам, то создать резерв следует по каждому. То есть, обязательно ведение аналитического учета.

Сомнительная дебиторская задолженность организации — это задолженность, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями (п. 70 Положения по бухгалтерскому учету, утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н).

Если организация в налоговом учете отказывается от создания резерва, то при создании резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском учете возникнет постоянная налогооблагаемая разница. Соответственно, согласно п.7 ПБУ 18/02, в бухгалтерском учете следует признать постоянное налоговое обязательство, сделав запись:

Учет резервов по сомнительным долгам в программе «1С: Бухгалтерия 8»

Начиная с релиза 2.0.37 в программе «1С:Бухгалтерия 8» автоматизирован процесс создания резервов по сомнительным долгам в соответствии с п.70 «Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ» (утвержден приказом Минфина от 29.07.1998 г. № 34н, в ред. Приказа Минфина РФ от 24.12.2010 г. № 186н) и ст.266 НК РФ. Согласно абз.1 п.70 «Положения по ведению бухгалтерского учета», все организации обязаны вести учет резервов по сомнительным долгам.

Остаток задолженности, не покрытый резервом в налоговом учете должен списываться на счет 91.02 «Списание дебиторской (кредиторской) задолженности. Соответственно по дебету будет возникать отрицательная постоянная разница, а по кредиту отрицательная временная разница.

В настройках параметров учета на закладке «Расчеты с контрагентами» можно установить срок оплаты, начиная с которого в программе будет вестись отсчет срока задолженности. Если с каким-либо покупателем в договоре указан иной срок оплаты, то непосредственно в договоре с этим контрагентом можно указать другой период, начиная с которого долг будет считаться просроченным. Эти настройки действуют для всех организаций, по которым ведется учет в информационной базе. Но эти настройки начинают действовать, только в том случае, если в учетной политике на закладке «Расчеты с контрагентами» установлен флаг необходимости учета резервов по сомнительным долгам для бухгалтерского и/или налогового учета.

Если срок возникновения задолженности (количество дней после отгрузки плюс количество дней из параметров учета или договора контрагента) превышает 45 календарных дней, то при закрытии месяца регламентной операцией «Расчет резервов по сомнительным долгам» будет начислен резерв в размере 50% от суммы остатка по дебету счетов 62 и 76.06. Если же срок превышает 90 дней, то резерв будет составлять 100%. При чем, для не рублевой задолженности резерв при необходимости можно сформировать операцией вручную.

• если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, то разница включается во внереализационные расходы в текущем отчетном налоговом периоде;
• если сумма вновь создаваемого резерва для целей налогового учета (не более 10% от выручки текущего налогового периода) меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего налогового периода, то разница включается во внереализационные доходы.

• Исчисленная по результатам инвентаризации сумма резерва корректируется с учетом установленных предельных величин этого резерва — 10 % от выручки за предыдущий налоговый период или 10 % от выручки за текущий отчетный период (какая из этих величин больше).
• Скорректированный резерв надо сравнить с остатком резерва, определяемым как разница между резервом, рассчитанным на предыдущую отчетную дату по установленным правилам (п. 4 ст. 266 НК РФ), и суммой безнадежных долгов, появившихся после предыдущей отчетной даты.
• Если резерв, рассчитанный на отчетную дату, меньше, чем остаток резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница включается во внереализационные доходы в текущем отчетном (налоговом) периоде. А если больше, то разница относится на внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде.

То есть при создании резерва по сомнительным долгам по итогам отчетных периодов в 2023 году его сумма не может быть выше максимальной из величин — 10% от выручки за 2023 год либо 10% от выручки за текущий квартал. При этом всегда определяется и учитывается остаток резерва предыдущего отчетного (налогового) периода.

• Настройка сроков для сомнительной задолженности по конкретному договору (имеет приоритет) (рис. 3):
  • Раздел: Справочники – Договоры.
  • Выберите (или создайте новый) договор, вид договора – С покупателем.
  • Раскройте ссылку «Расчеты», установите флажок Установлен срок оплаты и укажите срок в днях, по истечении которого задолженность по договору будет считаться сомнительной.
  • Кнопка «Записать и закрыть».

Поскольку правила формирования резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском учете организация разрабатывает самостоятельно, в программе для удобства учета правила формирования резерва в бухгалтерском учете соответствуют правилам формирования резерва в налоговом учете. Отличие только в том, что для налогового учета резервы нормируются, а для бухгалтерского учета такого ограничения нет.

• Раздел: Главное – Учетная политика (рис. 1).
• Установите флажок Формируются резервы по сомнительным долгам.
• В поле Применить с выберите январь того года, с которого в бухгалтерском учете будут формироваться резервы по сомнительным долгам.
• Если организация применяет ПБУ 18/02 и переключатель Учет отложенных налоговых активов и обязательств установлен в положение:
  • «Ведется в соответствии с действующей редакцией ПБУ» (ПБУ 18/02 в редакции от 06.04.2023), то при наличии разниц по резерву между бухгалтерским и налоговым учетом (резервы в налоговом учете не формируются или отличается размер резерва) эти разницы будут учитываться в программе как постоянные;
  • «Ведется в соответствии с проектом Минфина от 05.12.2023&quot (ПБУ 18/02 в редакции от 20.11.2023), то при наличии разниц по резерву между бухгалтерским и налоговым учетом (резервы в налоговом учете не формируются или отличается размер резерва) эти разницы будут учитываться в программе как временные.
• Кнопка «ОК».

• Раздел: Главное – Налоги и отчеты.
• В списке слева выберите Налог на прибыль.
• В открывшейся в правой части форме «Налог на прибыль»:
  • установите флажок Формировать резервы по сомнительным долгам;
  • В поле Применяется с выберите год, с которого в налоговом учете будут формироваться резервы по сомнительным долгам.
• Кнопка «ОК».

• для создания резервов в бухгалтерском учете установить флажок Формируются резервы по сомнительным долгам в форме «Учетная политика» (рис. 1);
• для создания резервов в налоговом учете установить флажок Формировать резервы по сомнительным долгам в форме «Налоги и отчеты» (рис. 2);
• установить сроки расчетов с покупателями, по истечении которых задолженность для расчета резервов будет признаваться сомнительной (в справочнике «Договоры» – для конкретного договора с покупателем (рис. 3) и/или в форме «Параметры учета» – для всех договоров с покупателями (рис. 4); приоритет имеет настройка в справочнике «Договоры»).

б) каждый член рабочей комиссии рассматривает указанный комплект документов в течение пяти дней с даты поступления. Результаты рассмотрения оформляются протоколом заседания рабочей комиссии с приложением таблицы с указанием филиалов ОАО «РЖД», контрагентов, предмета договора, статьи задолженности (в соответствии с разделом «Резерв по сомнительным долгам» формы «Приложение (пояснения) к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках») и суммы создаваемого резерва;

в) на основании указанного протокола оформляется распоряжение ОАО «РЖД» о создании резерва по сомнительным долгам за подписью старшего вице-президента, в ведении которого находятся вопросы финансово-экономического блока, с приложением таблицы с указанием филиалов ОАО «РЖД» и сумм создаваемого резерва.

3. Руководителям филиалов ОАО «РЖД» при принятии решения о создании резерва по сомнительным долгам, а также при подготовке заявок на его создание обеспечить соблюдение учетной политики ОАО «РЖД» и критериев признания дебиторской задолженности сомнительной согласно приложению N 1.

а) филиал ОАО «РЖД» и подразделения аппарата управления ОАО «РЖД», ответственные за расчеты с контрагентами, представляют заявку и комплект документов, необходимый для создания резерва по сомнительным долгам, согласно приложению N 2 в постоянно действующую рабочую комиссию по списанию дебиторской и кредиторской задолженности, созданную распоряжением ОАО «РЖД» от 13 июня 2006 г. N 1182р (далее — рабочая комиссия), не позднее 15 мая (при формировании отчетности за первое полугодие) и не позднее 10 декабря (при формировании годовой отчетности).

• наличие документа органа исполнительной или судебной власти, информирующего о неудовлетворительном финансовом положении, возможном банкротстве, реорганизации должника или об иных факторах, препятствующих своевременному исполнению должником своих обязательств;
• наличие документа компетентного органа, подтверждающего форс-мажорные обстоятельства, возникшие вследствие непреодолимой силы, то есть чрезвычайные и непредотвратимые при данных условиях обстоятельства, связанные с существенными изменениями национальных или местных экономических и политических условий, стихийными явлениями (военными действиями, политическими волнениями, финансово-экономической нестабильностью (кризисом), пожарами, наводнениями и т.п.), препятствующими своевременному исполнению должником своих обязательств;
• задолженность федеральных органов исполнительной власти, органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации, органов местного самоуправления и внебюджетных фондов, возникшая в связи с государственным регулированием цен и тарифов, источник финансирования которой по состоянию на дату принятия решения о создании резерва не предусмотрен в соответствующих бюджетах этих органов, а также задолженность иных дебиторов, погашение которой напрямую или опосредованно зависит от исполнения федеральными органами исполнительной власти, органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации, органами местного самоуправления и внебюджетными фондами обязательств по компенсации выпадающих от регулирования цен и тарифов доходов ввиду отсутствия в их бюджетах соответствующих лимитов (средств);
• задолженность со сроком возникновения более двенадцати месяцев, не погашенная в сроки, установленные договором, не обеспеченная залогом, поручительством, банковской гарантией, а также не подлежащая реструктуризации (оплате) в течение ближайшего отчетного года.

Когда создавать резерв сомнительных долгов

Вопрос о том, создавать или не создавать резерв по сомнительным долгам, не является предметом учетной политики. Зато в ней, как минимум, должно быть прописано:

1. По каким критериям оценивать финансовое состояние (платежеспособность) должника, в том числе и при отсутствии доступа к его отчетности.
2. Как определяется вероятность, что задолженность не будет погашена контрагентом в срок.
3. Какую степень этой вероятности компания считает высокой.
4. Как формировать резерв в зависимости от платежеспособности контрагента и вероятности погашения долга.
5. Способ корректировки резерва. Например, вместо способа доначисления более удобным может оказаться способ полного списания неиспользованных сумм и нового начисления резерва в конце каждого отчетного периода.

4 главных фактора риска невозврата долга

1. Плохие (ниже среднеотраслевых) показатели платежеспособности и финансовой устойчивости должника.
2. Отношение суммы долга к валюте баланса должника или к размеру его обязательств. К примеру, если долг составляет более 10% валюты баланса (или другого, принятого в отрасли показателя), то риск невозврата есть.
3. Отсутствие письменного заверения должника о погашении долга либо его отказ от погашения долга.
4. Длительный период образования задолженности.

Формирование резерва

В каком размере. Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу. При этом во внимание принимают финансовое состояние (платежеспособность) должника и вероятность погашения им долга, полностью или частично (абз. 4 п. 70 Положения).

Вернемся к условиям примера 1. В третьем квартале 2012 года истек срок исковой давности по контрагенту «Сириус», а «Юпитер» поставил материалы на остаток задолженности в размере 50 000 рублей. Проводки по формированию и использованию резерва в конце третьего квартала будут такими:

Учетной политикой ООО «Омега» для целей бухгалтерского учета с 2012 года предусмотрено создание резерва по сомнительным долгам. При этом контрагенты делятся на 3 группы по уровню платежеспособности с присвоением таких коэффициентов:

1. с высоким уровнем платежеспособности – 0,2;
2. с низким уровнем платежеспособности – 0,3;
3. неплатежеспособные — 0,5. Такой же коэффициент присваивается контрагентам, по которым отсутствует информация об уровне платежеспособности.

Для оценки вероятности погашения долга используются коэффициенты, привязанные к срокам задолженности:

1. срок платежа не наступил, но есть сомнения, что обязательство будет исполнено – 0,5;
2. срок непогашенной задолженности составляет от 1 до 45 дней – 1;
3. срок задолженности превысил 45 дней – 2.

Объем резерва, создаваемого по каждой задолженности, определяется путем перемножения суммы задолженности на «коэффициент контрагента» и «коэффициент срока».

И поскольку резерв относится к оценочным значениям, он может влиять на показатель дебиторской задолженности на каждую отчетную дату (п. 3 ПБУ 21/2008 «Изменения оценочных значений»). Поэтому если компания представляет бухгалтерскую отчетность ежеквартально, то и резерв сомнительных долгов должен формироваться (корректироваться) на 31 марта, 30 июня, 30 сентября и 31 декабря отчетного года.

О корректировке резерва по сомнительной задолженности в бухгалтерском учете

Величина резерва по сомнительным долгам является оценочным значением в бухгалтерском учете (п. 3 ПБУ 21/2008 «Изменения оценочных значений»). Она определяется отдельно по каждому сомнительному долгу с учетом финансового положения (платежеспособности) должника и оценки вероятности полного или частичного погашения долга (п. 70 Приказа N 34н «Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности»).

При отражении в учете информации об изменениях оценочных значений, в частности резерва по сомнительным долгам, следует применять нормы ПБУ 21/2008 (п. п. 1, 3 ПБУ 21/2008). Это ПБУ не предусматривает восстановления резерва на конец года. Согласно п. п. 2, 4 ПБУ 21/2008 корректировка суммы резерва по сомнительным долгам должна производиться в случае появления новой информации исходя из оценки существующего положения дел. То есть, если на конец года задолженность остается сомнительной, организация не относит на прочие доходы резерв по сомнительным долгам, а только корректирует его сумму в случае появления новой информации.

Организация № 1 в октябре 2023 года на основании приказа руководителя начислила в БУ (д 91.02 к 63) резерв по сомнительной задолженности. Задолженность образовалась в связи с переводом долга на организацию № 1 по договорам займа. Организация № 2, от которой поступил долг, реорганизована путем присоединения к другой. В отношении правопреемника должника начата процедура банкротства, но организация-должник еще не ликвидирована. Долг выплачен не будет однозначно.

При таких обстоятельствах нет оснований восстанавливать или как-то иначе корректировать созданный ранее резерв — задолженность продолжает оставаться сомнительной до момента изменения финансового состояния должника в лучшую сторону либо до момента ликвидации при процедуре банкротства (или окончания конкурсного производства). При этом организация должна на конец года подтвердить существование сомнительной задолженности, провести инвентаризацию задолженности и суммы резерва и к акту инвентаризации приложить документы, свидетельствующие о финансовом состоянии должника.

Так, согласно одним разъяснениям задолженность признается безнадежной только при условии признания должника банкротом и исключения его из ЕГРЮЛ (письма Минфина России от 19 октября 2012 г. N 03-03-06/1/559, УФНС России по г. Москве от 8 апреля 2008 г. N 20-12/034110). В более ранних разъяснениях указывалось, что достаточным основанием для списания долга является вступившее в законную силу определение суда о завершении конкурсного производства; дожидаться исключения должника из ЕГРЮЛ не нужно (письмо Минфина России от 30 марта 2005 г. N 03-03-01-04/1/139). Такую позицию разделяли и некоторые суды (Постановления ФАС Поволжского округа от 21 февраля 2012 г. N А72-5678/2011, ФАС Московского округа от 20 января 2009 г. N КА-А40/12837-08-2).

09 Мар 2022      uristpolik         297      

Похожие записи
• 
  Выплата от работодателя при рождении ребенка в 2023 воронеж
• 
  Единый налог на вмененный доход как рассчитывается
• 
  Договор купли продажи автомобиля 2023 распечатать пустой бланк
• 
  Список документов для авансовых отчетов в 2023 году